Публикуем ВОСЬМОЙ комментарий к самым важным налоговым событиям 2025 года. В конце статьи размещены ссылки на все предыдущие сообщения. 

 

Долгое время вопрос о налоговом контроле не находился в центре внимания властей, во всяком случае отдельные попытки Минфина ужесточить некоторые процедуры налогового контроля результата не имели. Например, в 2023 году, первоначальным вариантом законопроекта № 369931-8 предусматривалось право вышестоящего налогового органа назначать и проводить дополнительные мероприятия налогового контроля даже на стадии рассмотрения апелляционной жалобы.

 

Однако в итоговом варианте проекта, который в последствии стал Федеральным законом от 31.07.2023 № 389-ФЗ «О внесении изменений в части I и II НК РФ, отдельные законодательные акты РФ и о приостановлении действия абз.2 п.1 ст.78 части I НК РФ», данное положение было исключено. Но в 2025 году, в связи с общим ужесточением налоговой политики, подходы законодателя стали меняться.

 

Однако в первую очередь надо отметить, что в 2025 году не отмечено резкого и объемного усиления налогового контроля.

 

Так, общее состояние налогового контроля за 9 месяцев 2025 г. (статистика за весь 2025 год в настоящее время еще не опубликована) (Отчет по форме № 2-НК (2025) в целом по РФ) следующее:

- проведено 4101 выездная налоговая проверка (ВНП);

- среднее доначисление по итогам одной ВНП – 86,6 млн. рублей (в 2024 г. «средний чек» составлял 70,1 млн рублей, то есть рост на 24%);

- ВНП в отношении физических лиц – 56, доначисления составили 31,3 млн рублей (в 2024 – 9,4 млн рублей);

- доначисления по итогам всех ВНП – 350,4 млрд рублей;

- доначисления по итогам всех камеральных налоговых проверок (КНП) – 90 млрд рублей (2,2 т.р. – «цена 1 КНП» в России).

 

Если говорить о территориальном аспекте контроля за 9 месяцев 2025 г. по конкретным регионам, то необходимо отметить (Отчет по форме № 2-НК (2025) в разрезе субъектов РФ:

- 1 место – Республика Хакасия – 333,8 млн рублей (7 ВНП);

- Москва – 120,3 млн рублей (1382 ВНП);

- Московская обл. – 59 млн рублей (365 ВНП);

- Свердловская обл. – 76,8 млн рублей (67 ВНП);

- Пермский край – 70,9 млн рублей (44 ВНП);

- «Аутсайдер» – Республика Тыва – 862 тыс. рублей (1 ВНП).

 

 

- в процессе принятия Федерального закона от 28 ноября 2025 г. № 425-ФЗ ко второму чтению было отклонено предложение об изменении срока уплаты налога с переносом его с первого рабочего дня после выходных на последний рабочий день перед выходным (праздничным) (С 01.01.2026 (не) придется раньше платить налог со сроком в выходной и праздничный день);

 

- в процессе принятия Федерального закона от 28 ноября 2025 г. № 425-ФЗ ко второму чтению было отклонено предложение о введении госпошлины за право маркировки товара «Честный знак» (С 01.01.2026 за передачу сведений в "Честный знак" (не) необходимо платить госпошлину);

 

- в соответствии с Федеральным законом от 28 ноября 2025 г. № 425-ФЗ специальный порядок расчёта пени для организаций (ст. 75 НК РФ), действующий в 2025 г., сохранен и на 2026 г.(В 2026 году налоговики продолжат начислять пени организациям по старым правилам)

 

 

- введен запрет на пополнение ЕНС третьего лица при отсутствии у него налоговой задолженности (новая редакция п. 1 ст. 79 НК РФ);

 

- ужесточены правила возврата средств с ЕНС: например, деньги, поступившие с отдельного счета в рамках государственного оборонного заказа (ГОЗ), можно вернуть только на этот же отдельный счет;

 

- установлено, что суммы, учтенные в счет возмещения ущерба бюджету по налоговым преступлениям (ст. 198–199.2 УК РФ), возврату не подлежат (Уточняются правила зачета и возврата налогов с ЕНС с 2026 года).

 

В этой связи необходимо отметить, что в январе 2026 года Госдума приняла в первом чтении законопроект № 1096229-8 «О внесении изменений в части I и II НК РФ и Закон РФ «О налоговых органах РФ» (об отдельных вопросах возврата положительного сальдо ЕНС и унификации терминологии МСФО), внесенный Правительством РФ, которым предлагается наделить наследников налогоплательщика правом на возврат положительного сальдо по его ЕНС, что, несомненно, направлено на улучшение положения налогоплательщиков.

 

 

В соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ предусмотрено положение о том, что налоговый орган вправе истребовать у банков информацию о наличии счетов и по остаткам по счетам, открытым организациям, ИП и физлицам, не являющимся ИП.

 

Однако согласно поправкам в НК РФ, внесенными Федеральным законом от 28 ноября 2025 г. № 425-ФЗ, полномочия налоговых органов по истребованию документов у банковских учреждений ещё более расширены.

 

В частности, в вышеуказанный пункт ст.86 НК РФ добавляется положение о праве ФНС запрашивать также справки о наличии картотеки неоплаченных расчетных документов, справки об оборотах по счету, сведения о правах на использование корпоративных карт, в случаях выявления расхождений между сведениями, представленными банками, и сведениями, представленными налог/органу такими организациями, ИП и физлицами, а также информацию о цифровом рубле (Запросы ФНС к банкам в 2025–2026: какие данные обязаны передавать и как возражать).

 

 

Ранее, до 2026 г. в соответствии с прежней редакцией ст. 89 НК РФ, в рамках ВНП мог быть проверен только период, не превышающий 3 календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ (например, «иное» предусмотрено для участников регионального инвестиционного проекта).

 

Теперь же согласно изменениям, внесенным в ст.89 НК РФ Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ в рамках ВНП может быть проверен период, не превышающий 3-х календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении ВНП, а также налоговые периоды года, в котором вынесено решение о проведении ВНП, завершившиеся до даты вынесения такого решения.

 

Ранее: ВНП может быть назначена в октябре 2025 г., при этом проверяемый период ограничен 01.01.2022 – 31.12.2024 г.

 

С 1 января 2026 г.: ВНП может быть назначена в октябре 2025 г., при этом проверяемый период ограничен с 1 января 2022 по сентябрь 2025 г. (Уточняется порядок проведения налоговых проверок с 2026 года)

 

Вместе с тем, следует отметить, что и ранее судебная практика исходила из того, что назначение налоговым органом выездной налоговой проверки налоговых периодов текущего года не противоречит НК РФ.

 

Так, в Определении Верховного Суда РФ от 09.09.2014 г. № 304-КГ14-737 (по делу № А27-16093/2013) было указано, что норма п.4 ст.89 НК РФ не содержит запрета на проведение ВНП по отчётным периодам текущего календарного года, в котором принято решение о проведении налоговой проверки.

 

Такую же позицию занимали арбитражные суды в следующих судебных актах: постановление АС МО от 12.11.2025 № Ф05-15072/15 (по делу № А41-32783/2015); постановление АС СЗО от 11.06.2024 № Ф07-5577/13 (по делу № А05-12984/2012); постановление АС ПО от 01.04.2025 № Ф06-22149/13 (по делу № А12-24142/2014) и др.

 

В связи с вышеизложенным считаем необходимым сделать вывод о том, что в данной ситуации «закон воспринял судебную практику», и позиции практики стали нормативным положением. Однако для налогоплательщика принципиально ситуация не поменялась, т.к. и ранее налоговые органы вправе были осуществлять ВНП в рамках текущего календарного года.

 

 

До 1 января 2026 г. выемку документов и предметов можно было осуществлять только в рамках проведения ВНП. Однако с 1 января 2026 г. согласно изменениям в ст. 94 НК РФ (в ред. Федерального закона от 28.11.2025 № 425-ФЗ) выемку можно осуществлять и после составления акта ВНП, т.е. в рамках процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

 

В этой связи интересно отметить, что в процессе принятия Федерального закона от 28.11.2025 № 425-ФЗ в его первоначальной проектной редакции предполагалось внесение в НК РФ положения о проведении выемки в том числе и в рамках налогового мониторинга, что вызвало справедливое негодование налоговой общественности и в итоге это достаточно непоследовательное предложение было отклонено (Минфин РФ исключил из поправок в НК норму о выемке документов при проведении налогового мониторинга).

 

 

Ранее, до 2026 г. в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физ. лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

 

С 1 января 2026 г., в соответствии с Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ, п. 1 ст. 90 НК РФ дополняется положением о том, что уведомление о вызове для дачи показаний может быть передано физическому лицу (его представителю) в следующих формах:

- лично под расписку;

- по почте заказным письмом;

- в электронной форме по ТКС;

- личный кабинет налогоплательщика;

- через «Госуслуги» (Уточняется порядок проведения налоговых проверок с 2026 года).

 

 

В соответствии с поправками в ст.87 НК РФ, внесенными Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ, с 1 января 2026 г., КНП может проводиться не только «своей» налоговой инспекцией, в которую налогоплательщик сдаёт налоговую отчетность, но и неким «уполномоченным налоговым органом», который будет назначаться в порядке, установленном Федеральной налоговой службой России.

 

Уведомление об «уполномоченном налоговом органе» будет направляться налогоплательщику в течение 5 дней с момента назначения проверки.

 

Важно отметить, что в этом случае налогоплательщик будет вправе представлять документы (информацию, сведения, пояснения) как в «свой» налоговый орган, так и в «уполномоченный».

 

Форма и формат «уведомления о проведении КНП уполномоченным налоговым органом» утверждаются ФНС (ФНС будет проводить проверки по принципу экстерриториальности).

 

 

Отметим, что если ранее период «рассмотрения материалов налоговой проверки» был второстепенным, «проходным», не имеющим какого-то содержательного процессуального статуса, то с 1 января 2026 года ситуация изменилась и фактически этот период после составления акта налоговой проверки становится новым и самостоятельным процедурным этапом налоговой проверки.

 

Так, с 1 января 2026 г. у должностных лиц налоговых органов появилось право на доступ на территорию налогоплательщика не только в момент проведения налоговой проверки, но и на стадии «рассмотрения материалов».

 

Также в этот период может проводиться «осмотр территорий и помещений, а также объектов налогообложения.

 

Если налогоплательщик препятствовал визиту налоговых инспекторов, в том числе, при рассмотрении материалов налоговой проверки, налоговый орган сможет самостоятельно определить сумму налога к доплате (С 1 января действуют обновленные правила налоговых проверок).

 

 

Также налоговые органы получили право проводить осмотр территорий и делать выемку в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (ДМНК).

 

До 1 января 2026 г. в рамках ДМНК могли проводиться мероприятия налогового контроля в виде истребования документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допроса свидетеля, проведения экспертизы. Теперь же, с 1 января 2026 г. в рамках ДМНК возможно проведение осмотра территорий, документов, предметов и осуществление их выемки.

 

 

Как мы указывали выше, рассмотрение материалов налоговой проверки с 1 января фактически стало новым и самостоятельным этапом налоговой проверки. Поэтому неудивительно, что законодатель уточнил ряд процедурных аспектов этого этапа.

 

- Направление возражений на акт налоговой проверки возможно в том числе по ТККС;

 

- Рассмотрение материалов налоговой проверки возможно с использованием ВКС. При этом порядок рассмотрения по ВКС будет определен ФНС России (соответствующие поправки в ст. 101, и в ст.101.4 НК РФ вступают в силу с 1 сентября 2026 года) (Уточняется порядок проведения налоговых проверок с 2026 года).

 

Серьезные изменения затронули и сферу отношений по защите прав и законных интересов налогоплательщика.

 

 

Так, в соответствии с поправками, внесенными в ст.140 НК РФ, которая дополнена Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ подп.1.1., рассмотрение жалоб налогоплательщика будет осуществляться не только «своим» вышестоящим налоговым органом, но и налоговым органом, наделенным ФНС России полномочиями вышестоящего налогового органа по рассмотрению соответствующих жалоб (апелляционных жалоб).

 

Иными словами, появляется некий «наделенный» налоговый орган, который практически окончательно вводит институт экстерриториального рассмотрения жалоб налогоплательщика.

 

 

В связи с введением института «наделенного» налогового органа, который может находиться и вне места нахождения налогоплательщика, законодатель вынужден изменить и подсудность рассмотрения налоговых споров.

 

Так, в соответствии с поправками, внесенными в АПК РФ внесенными Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ, ст.38 АПК РФ дополнена п.6.2, согласно которому заявление об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налогового органа, место нахождения которого не совпадает с адресом или местом жительства заявителя, подается в арбитражный суд по адресу или месту жительства заявителя.

 

Эта исключительная подсудность рассмотрения внесудебных налоговых споров (С 2026 года уточнят подсудность налоговых споров) направлена на то, чтобы налогоплательщик «не мотался» по всей стране за инотерриториальными налоговыми органами, что безусловно могло повлечь не только дополнительные расходы по своей защите, но и даже ограничить доступ к правосудию.

 

 

В этой связи стоит отметить разработку в конце 2025 года ФНС России некоего пилотного проекта по привлечению медиаторов для урегулирования разногласий, возникающих в налоговых правоотношениях (Распоряжение ФНС РФ от 24.10.2025 № 407@).

 

Срок внедрения проекта – до 1 июня 2026 года.

 

Привлечение медиаторов осуществляется бесплатно и на любом этапе налогового контроля, за исключением случаев, когда материалы проверки переданы в СК РФ или инициирована процедура банкротства (либо есть риск нарушения сроков).

 

Регионы и округа реализации проекта: Республика Марий Эл, Удмуртская Республика, Пензенская, Самарская и Саратовская области, Пермский край, а также МИ ФНС по Северо-Западному федеральному округу (11 субъектов), МИ ФНС по Центральному федеральному округу (18 субъектов, в т.ч. Московская область и Москва) и МИ ФНС по Приволжскому федеральному округу (14 субъектов).

 

Представляется, что по итогам 2025 года приходится констатировать, что в ушедшем году было принято гораздо больше нововведений, связанных с усилением процедур налогового контроля, чем связанных с защитой прав налогоплательщиков. Однако с учетом общего курса государства по усилению налогового бремени даже относительно небольшое послаблений в части защиты прав является «глотком свежего воздуха».

 

Вообще, в заключении темы «налоговый контроль в 2025 году» необходимо отметить позицию руководства ФНС России по этому вопросу.

 

Так, о соблюдении баланса публичных интересов государства и частных интересов налогоплательщиков в ноябре прошлого года в рамках интервью высказался руководитель ФНС РФ Даниил Вячеславович Егоров (Даниил Егоров: «Важна взаимность – когда и налоговая открыта, и плательщик честен»): «Эмоция и отношение общества имеют огромное значение в случае с технологиями и налоговой. И мы последовательно инвестируем в то, чтобы люди более лояльно относились к уплате налогов. В результате налоги поступают в бюджет с меньшими затратами. Мне хотелось бы создать систему, которая имела бы самые низкие издержки для бизнеса на администрирование по сравнению с другим миром. Важна взаимность – когда и налоговая открыта, и плательщик честен».

 

Также были выделены основные тезисы: «сплошной учёт» вместо контроля, то есть полная прозрачность и обеление; исчисление налогов налоговыми органами – откладывается, но не отменяется.

 

Следует полагать, что слова главы налогового ведомства являются своего рода «манифестом», обозначающим курс проведения налоговой политики в части осуществления в первую очередь налогового контроля.

 

Данная позиция уже находит отклик и поддержку на местах.

 

Так, 18 декабря состоялось заседание Коллегии УФНС по г. Москве, посвященное итогам работы за 9 месяцев 2025 г., в ходе которого начальник контрольно-аналитического отдела УФНС И.В. Бешкенадзе сообщил: «Сегодня налогоплательщикам уже недостаточно просто предоставлять вовремя отчетность, теперь важно, чтобы данные соответствовали реальности, совпадали с внешними источниками и не вызывали вопросов у контролирующего органа. Автоматизированная информационная система позволяет обрабатывать массивы данных в реальном времени, и в случае выявления отклонений от нормы и/или не сопоставления данных подсвечивает информацию инспектору» (В московском налоговом управлении подвели итоги камерального контроля за 2025 год).

 

Опубликованные ранее посты:

Пост 1: Кризис доходной части федерального бюджета и региональной бюджетной системы, который привёл ко второму этапу налоговой донастройки 2025 года 

Пост 2: Второй этап налоговой донастройки (принятие Федерального закона от 28.11.2025 № 425-ФЗ)